МСФО (IAS) 16 ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «МСФО (IAS) 16 ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

При заключении соглашения в балансе арендатора отражаются арендные обязательства и права пользования объектами. В отчёте о прибылях и убытках показываются амортизация и проценты, которые начисляются на остаточную стоимость арендного обязательства.

Операционная и финансовая аренда по МСФО 16

Финансовая аренда подразумевает, что объект выбывает с баланса арендодателя. Он передаёт арендатору право получать выгоду и нести риски от использования данного арендованного объекта.

Аренду можно считать финансовой, если соглашение характеризуется признаками из п. 63 МСФО 16:

• на основании договора производится передача арендатору права собственности на объект по окончании арендного соглашения;
• длительность периода арендного договора предполагает значительную часть периода экономического пользования объектом, даже в ситуации, когда право собственности не передаётся;
• на дату начала действия соглашения приведённая стоимость равняется справедливой стоимости объекта;
• объект характеризуется таким специфическим образом, что лишь арендатор может использовать его без серьёзного изменения.

Уточнен порядок определения инвентарных объектов

Традиционный подход к определению инвентарных объектов основных средств дополнен признанием самостоятельным инвентарным объектом:

ОБЪЕКТ	ПОЯСНЕНИЕ
Каждая часть одного объекта ОС, стоимость и сроки полезного использования которой существенно отличаются от стоимости и срока полезного использования объекта в целом	Ранее – при существенном отличии лишь срока полезного использования
Существенные по величине затраты организации на проведение ремонта, технического осмотра, технического обслуживания объектов ОС с частотой более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев	Ранее – относились на расходы периода

Изменение классификации финансовых активов

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» позволяет менять классификацию финансовых активов тогда и только тогда, когда меняется бизнес-модель управления данными активами. Предполагается, что изменения бизнес-модели происходят крайне редко, они определяются высшим руководством организации в результате внешних или внутренних изменений и должны быть значительными для деятельности организации и очевидными для внешних сторон.

Изменение бизнес-модели происходит только тогда, когда организация начинает или прекращает вести деятельность, существенную для ее операций. Текущая ситуация может привести к подобному изменению бизнес-модели получения денежных потоков от финансовых инструментов. При этом изменение намерений в отношении отдельных активов даже в условиях существенного изменения рыночных условий, или временное исчезновение активного рынка, не является изменением бизнес-модели.

При изменении бизнес-модели изменение классификации финансовых активов производится перспективно в первый день отчетного периода, следующего за датой изменения бизнес-модели и определением «даты реклассификации». Исходя из этого, для организации, которая составляет промежуточную финансовую отчетность ежеквартально, изменение бизнес-модели, произошедшее в первом квартале 2022 года, подлежит отражению в отчетности перспективно, начиная с 1 апреля 2022 года.

Пересмотр сроков договоров аренды

В условиях внешнего санкционного давления арендаторы встречаются с изменяющимися условиями ведения деятельности, в том числе и в отношении арендуемого имущества. При подготовке промежуточной и годовой консолидированной финансовой отчетности за соответствующие отчетные периоды 2022 года необходимо руководствоваться МСФО (IFRS) 16 «Аренда», согласно которому арендатор должен повторно оценить наличие достаточной уверенности в отношении опционов на продление или прекращение аренды при возникновении значительного события, либо значительного изменения обстоятельств, которое:

а) подконтрольно арендатору,

б) изменяет оценку наличия достаточной уверенности в отношении опционов на продление или прекращение аренды в сравнении с оценкой, ранее заложенной в определение срока аренды.

В 2022 году многие арендаторы смогут сделать вывод о наличии в этом году значительного изменения обстоятельств ведения деятельности в Российской Федерации и соответствия необходимым критериям. Критерий подконтрольности арендатору будет также удовлетворен, когда в ответ на изменение обстоятельств арендатор решает, а также имеет экономический стимул изменить ранее определенный срок аренды путем реализации опциона на продление или прекращение аренды.

К тому же, кроме первоначального права на опцион, условия договоров аренды в части сроков могут меняться по соглашению сторон. При условии, что такое изменение является модификацией аренды, оно в любом случае требует отражения в учете на дату согласования сторонами.

При пересмотре срока и модификации аренды, которая не приводит к возникновению отдельного договора аренды, арендаторы пересматривают ставку дисконтирования, рассчитывая ее по состоянию на момент изменения на основе новых условий и с учетом пересмотренного срока аренды.

ОБЩАЯ ИНФОРМАЦИЯ Финансовая отчетность должна раскрывать следующую информацию для каждого класса основных средств:

1. оценки, используемые для определения балансовой стоимости до вычета накопленной амортизации;
2. используемые методы начисления амортизации;
3. применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации;
4. балансовая стоимость до вычета накопленной амортизации и накопленная амортизация (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода; и
5. расшифровки балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода, включающие:

1. поступление;
2. выбытие;
3. приобретения путем объединения компаний;
4. увеличение или уменьшение балансовой стоимости активов, возникающие в результате переоценок и убытков от обесценения, признанных или компенсированных непосредственно на счете капитала, согласно МСФО (IAS) 36;
5. убытки от обесценения, учтенные в отчете о прибылях и убытках, согласно МСФО (IAS) 36;
6. убытки от обесценения, компенсированные в отчете о прибылях и убытках, согласно МСФО (IAS) 36;
7. амортизацию;
8. чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности из функциональной валюты в другую валюту, используемую для представления данных финансовой отчетности, включая пересчет операций в иностранной валюте в валюту отчетности отчитывающейся компании; и
9. прочие изменения.

Финансовая отчетность также должна раскрывать:

1. ограничения прав собственности и стоимость основных средств, находящихся в залоге в качестве обеспечения обязательств;
2. сумму расходов, учтенных в стоимости активов в процессе их строительства;
3. сумму контрактных обязательств по приобретению основных средств; и
4. если это не раскрывается где-либо отдельно в отчете о прибылях и убытках, сумму компенсаций, полученных от третьих лиц за объекты, которые были обесценены, утеряны или переданы.

АМОРТИЗАЦИЯ Выбор методов начисления амортизации и определение сроков полезной службы активов относятся к оценочным суждениям. Поэтому финансовая отчетность должна раскрывать выбранные методы начисления амортизации и принятые сроки полезной службы активов или нормы амортизации. Также следует раскрывать:

1. амортизацию, учтенную в отчете о прибылях и убытках или включенную в балансовую стоимость других активов, в течение отчетного периода; и
2. амортизацию, начисленную на конец периода.

УЧЕТНЫЕ ОЦЕНКИ Согласно МСФО (IAS) 8 компания должна раскрывать характер и эффект изменений в учетных оценках, которые влияют на показатели финансовой отчетности в текущем периоде или могут оказать такое влияние в последующих отчетных периодах. Для основных средств такие раскрытия могут потребоваться в результате изменений в оценках, имеющих отношение к:

1. ликвидационной стоимости;
2. предполагаемым затратам на демонтаж и удаление объектов основных средств и затратам на восстановление площадки;
3. срокам полезной службы;
4. методам начисления амортизации.

ПЕРЕОЦЕНКА Когда объекты основных средств учитываются по переоцененной стоимости, финансовая отчетность должна раскрывать следующую информацию:

1. фактическую дату переоценки;
2. указание на факт привлечения независимого оценщика;
3. методы и основные допущения, использованные при оценке справедливой стоимости объектов основных средств;
4. в какой степени справедливая стоимость объектов основных средств была определена на основе прямого соотнесения с рыночными ценами на активном рынке, или на основе цен в недавно совершенных сделках между независимыми сторонами, или какие другие способы оценки применялись;
5. для каждого переоцененного класса основных средств: балансовая стоимость, которая учитывалась бы в финансовой отчетности, если бы активы учитывались по фактической стоимости; и
6. доход от переоценки, отражающий изменения за период, и ограничения в распределении суммы переоценки между акционерами.

В соответствии с МСФО (IAS) 36 компания также должна раскрывать дополнительную информацию об основных средствах, подвергшихся обесценению. Поощряется раскрытие компаниями следующей информации:

1. балансовая стоимость временно неиспользуемых основных средств;
2. валовая балансовая (первоначальная) стоимость полностью самортизированных, но еще используемых объектов основных средств;
3. балансовая стоимость объектов основных средств, использование которых прекращено и которые предназначены для выбытия; и
4. при учете по фактической стоимости: справедливая стоимость основных средств, если она существенно отличается от балансовой стоимости.

ПРИМЕР УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ (из иллюстративной консолидированной финансовой отчетности банков за 2006 год)
Недвижимость и оборудование Участки земли и здания составляют главным образом офисные сооружения. Все объекты основных средств отражаются по первоначальной стоимости за вычетом износа. Первоначальная стоимость включает расходы, которые непосредственно относятся на приобретение объектов.
Последующие расходы включаются в балансовую стоимость актива или признаются в качестве отдельного актива, в зависимости от ситуации, при условии, что существует вероятность того, что Группа получит связанные с данным объектом будущие экономические выгоды и первоначальная стоимость данного объекта может быть достоверно оценена. Расходы по незначительному ремонту и техническому обслуживанию относятся на операционные расходы в течение отчетного периода, в котором они были понесены.
Земля не подлежит амортизации. Амортизация по прочим основным средствам рассчитывается с использованием линейного метода, для отнесения их первоначальной стоимости до остаточной стоимости в течение срока полезного использования актива, как показано ниже:

• Здания и сооружения — 25-40 лет,
• Благоустройство арендованной собственности — 25 лет или свыше установленного срока аренды, если он менее 25 лет;
• Оборудование и автотранспортные средства — 3-8 лет.

Остаточная стоимость актива и срок полезного использования пересматриваются и, если необходимо, корректируются на каждую отчетную дату.
Активы, подлежащие амортизации, пересматриваются на предмет обесценения, независимо от событий или обстоятельств, указывающих на то, что балансовая стоимость может не восстанавливаться. Балансовая стоимость актива списывается немедленно до стоимости восстановления, если балансовая стоимость актива выше, чем расчетная стоимость восстановления. Стоимость восстановления – наибольшая из двух величин: справедливой стоимости актива за вычетом затрат на продажу и ценности от использования.
Прибыль и убытки от выбытия определяются путем сравнения суммы выручки и балансовой стоимости. Они отражаются в статье прочие операционные расходы в отчете о прибылях и убытках.

ПРИМЕР УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ (из иллюстративной финансовой отчетности банков за 2007 год (ПвК)
Основные средства Земля и здания в основном включают заводы, торговые помещения и офисы. Земля и здания отражаются по справедливой стоимости на основе периодической (проводимой, как минимум, раз в три года) оценки внешним независимым оценщиком за вычетом последующих амортизационных отчислений по зданиям.
Любая накопленная на дату переоценки амортизация списывается против балансовой стоимости актива до вычета амортизации, и чистая сумма пересчитывается до переоцененной величины актива. Все прочие основные средства отражаются по первоначальной стоимости за вычетом амортизационных отчислений.
Первоначальная стоимость включает расходы, напрямую относящиеся к приобретению этих основных средств.
Первоначальная стоимость также может включать переводы из капитала любых прибылей/убытков по хеджированию соответствующих денежных потоков при валютных приобретениях основных средств.
(Руководство может принять решение отражать такие прибыли/убытки в капитале до тех пор, пока приобретенный актив не повлияет на прибыли или убытки. После этого руководство должно переклассифицировать прибыли и убытки и отразить их в ОПУ). Последующие затраты включаются в балансовую стоимость актива или признаются как отдельный актив, в зависимости от ситуации лишь когда существует вероятность того, что будущие экономические выгоды, связанные с этим активом, перейдут к Группе и стоимость актива может быть рассчитана достоверно. Признание балансовой стоимости замененной части актива прекращается. Все другие расходы по ремонту и техническому обслуживанию отражаются в отчете о прибылях и убытках в течение того финансового периода, в котором они были понесены. Увеличения балансовой стоимости в результате переоценки земли и зданий относятся на прочие резервы в составе капитала. Снижения балансовой стоимости в пределах суммы предыдущих увеличений стоимости того же актива относятся на резерв по справедливой стоимости непосредственно в составе капитала; все другие снижения балансовой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках. Каждый год разница между отчислениями, рассчитанными на основе переоцененной балансовой стоимости актива (амортизация отражается в отчете о прибылях и убытках), и амортизационными отчислениями, рассчитанными на основе первоначальной стоимости актива, переносится из резерва по справедливой стоимости в строку «Нераспределенная прибыль». На землю амортизация не начисляется. Амортизация по другим активам рассчитывается по методу равномерного списания их первоначальной или переоцененной стоимости до их ликвидационной стоимости в течение срока их полезного использования, а именно:

• Здания 25-40 лет
• Оборудование 10-15 лет
• Транспортные средства 3-5 лет
• Мебель, инвентарь и оборудование 3-8 лет

1. 20. (80- (15*4) = 20)
2. 20. (500.000/25.000 = 20)
3. 11. (8+3 = 11)
4. 15 ((275-200)/5 лет = 15)

1 способ 2 способ Оценка 11.667 10.000 Амортизация 1.667 0 Чистая балансовая стоимость 10.000 10.000

1. Балансовая стоимость = 40 – (6*5) = чистая балансовая стоимость 10

Поступления от выбытия = 8
Убыток после выбытия = 2 Примечание: в данном учебном пособии использованы следующие публикации компании ПрайсвотерхаусКуперс:

• Применение МСФО
• Новости МСФО
• Решения по бухгалтерскому учету и отчетности

Перерасчет амортизации по разным стоимостным категориям ОС

Федеральным стандартом № 257 изменены стоимостные показатели по нормам амортизации:

• До 10 000 руб. (включительно), кроме библиотечного фонда – амортизация не начисляется. Первоначальная стоимость введенного (переданного) в эксплуатацию ОС списывается с балансового учета и одновременно отражается на забалансовом счете 21.00.
• От 10 000 до 100 000 руб. (включительно) – амортизация начисляется в размере 100 % от первоначальной стоимости при вводе объекта в эксплуатацию.
• Свыше 100 000 руб. – амортизация начисляется ежемесячно по нормам, следует определить метод начисления амортизации.
• До 100 000 руб. (включительно) по объектам библиотечного фонда – амортизация начисляется в размере 100 % от первоначальной стоимости в момент включения имущества в библиотечный фонд.

В соответствие с изменением стоимости ОС по малоценному имуществу, стоимость которого до 10 000 руб. (включительно), амортизация с нового года не начисляется. Такое имущество учреждение вправе сразу списывать с баланса на забаланс. Ранее предел был 3000 руб.

Фактически ФСБУ установлены только три способа амортизации: линейный, способ уменьшаемого остатка и амортизация пропорционально количеству продукции. Порядок применения этих методов амортизации отражен в пунктах 36 и 37 ФСБУ 6/2020.

Новый стандарт привнесет в жизнь бухгалтера как долгожданные изменения, например, в отношении стоимостного критерия отнесения к основным средствам, так и неожиданные, которые повлекут необходимость пересмотра учетных процессов, например, положение о проверке основных средств на обесценение.

Изменения, которые принесет нам стандарт, для каждого субъекта будут существенными, так как практически у 80% юридических лиц в составе активов числятся основные средства, а согласно пункту 49 нового ФСБУ 6/2020 последствия изменений учетной политики в связи с началом применения стандарта должны отражаться ретроспективно (как если бы ФСБУ 6/2020 применялся с момента возникновения затрагиваемых им фактов хозяйственной жизни).
Таблица 4. Амортизация

ПБУ 6/01, пункт 18	ФСБУ 6/2020, пункт 6
Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)	Способ начисления амортизации выбирается организацией для каждой группы основных средств из установленных настоящим Стандартом

Первоначальная стоимость ОС

Основные средства, которые организация приобрела за плату или изготовила (построила) самостоятельно, согласно МСФО, должны приниматься к учету по их себестоимости, в которую включаются покупная цена (с учетом импортных пошлин и невозмещаемых налогов), все затраты, непосредственно связанные с приведением актива в состояние, готовое для его использования по назначению, то есть в режиме, запланированном руководством организации. Таким образом, в сумме первоначальной стоимости основных средств капитализируются все прямые затраты компании (трудовые, материальные и прочие) на получение основных средств для собственных нужд. Например, затраты на выплату вознаграждения работникам (непосредственно участвующим в строительстве или приобретении объекта основных средств) в любой форме, включая выплаты на основе акций или в натуральной форме, являются затратами, непосредственно относящимися к данному объекту, и включаются в его первоначальную стоимость.

Однако прямые затраты — это только часть затрат, формирующих первоначальную стоимость основных средств. Существуют различные подходы к учету косвенных затрат, которые квалифицируются как капитализируемые, то есть те, которые должны быть включены в первоначальную стоимость основных средств. При этом решение вопроса о разделении косвенных затрат на относящиеся к затратам по созданию актива и включаемые в общие административные расходы, которые в соответствии с МСФО учитываются как расходы текущего отчетного периода, относятся МСФО к области профессионального суждения.

В то же время в пункте 19 Стандарта специально указаны затраты, которые запрещается капитализировать в стоимости основных средств. Во-первых, это «затраты, связанные с открытием новых производственных мощностей». Так, например, если организация планирует открыть магазин на условиях операционной аренды помещения, но не может начать работы по переоформлению магазина до тех пор, пока она не получит соответствующие права владения на этот магазин, то арендные платежи, понесенные в период проведения ремонта, следует относить на расходы по мере их возникновения.

Также на расходы отчетного периода должны относиться (декапитализироваться): «затраты на внедрение нового продукта или услуги (включая затраты на рекламу и продвижение продукции); затраты на введение хозяйственной деятельности в новом месте или с новой категорией клиентов (включая затраты на подготовку и обучение персонала)». Например, стартовые и подготовительные затраты, в частности, в связи с получением разрешения на ведение бизнеса в другом регионе или городе, не включаются в первоначальную стоимость размещаемых основных средств, также как и затраты по выполнению технико-экономического обоснования принятия решения об инвестировании в строительство или приобретение какого-либо объекта не включаются в его стоимость.

Все это примеры затрат общего характера, не относящихся непосредственно к подготовке объекта к эксплуатации. Кроме того, если работы по монтажу, допустим, какого-либо оборудования выполняются подрядчиком, а в общую стоимость соответствующих работ включена стоимость обучения персонала организации-заказчика работе на этом оборудовании, то из общей стоимости монтажа следует выделять затраты на обучение, которые должны быть признаны расходами в момент их возникновения. Не увеличивают первоначальную стоимость основных средств и «административные и прочие общие накладные затраты».

Затраты, понесенные в процессе использования или передислокации объекта основных средств, балансовую стоимость данного объекта не увеличивают.

Например, в соответствии с пунктом 20 Стандарта в балансовую стоимость объекта основных средств не включаются:
«затраты, понесенные в течение периода, когда объект, способный функционировать в соответствии с намерениями руководства организации, еще не используется или функционирует не на полную мощность;
первоначальные операционные убытки, понесенные, например, в процессе роста спроса на продукцию, производимую данным объектом; и
затраты на частичную или полную передислокацию или реорганизацию деятельности компании.»

В некоторых случаях объекты основных средств, полностью готовые к использованию, на начальных этапах не эксплуатируются или работают не с полной запланированной нагрузкой. Это может быть связано с технологическими или организационными особенностями производственного процесса, непредвиденными задержками введения объекта в эксплуатацию. Тогда организация может нести временные убытки, и такие убытки капитализации не подлежат. Например, когда в случае приобретения и установки нового оборудования для производства нового безалкогольного напитка организация эксплуатирует его не в полном объеме, в силу задержки процесса обучения персонала работе на этом оборудовании. Кроме того, возможно, что новый продукт, производимый на этом оборудовании, пока не нашел достаточно широкого распространения. Соответствующие первоначальные операционные убытки подлежат признанию в отчете о прибылях и убытках.

Возможно, что в ходе строительства здания руководство организации принимает решение об изменении назначения данного здания. Например, в ходе строительства профилактория организация-застройщик принимает решение создать в строящемся здании фитнесс-центр. Тогда ранее понесенные затраты на проектирование оснащения помещений следует декапитализировать (то есть списать на расходы отчетного периода), поскольку здание потребует иного оснащения, а следовательно, и новых затрат на проектирование, которые будут включены в первоначальную стоимость объекта. Это относится и к иным видам капитализированных затрат, которые не принесут экономической выгоды в будущем.

Основные средства в МСФО: итоги

Говоря о правилах учета конкретных объектов, устанавливаемых МСФО, можно сказать, что они практически совпадают с российскими, и это будет правильно. Вместе с тем, совершенно справедливым будет и утверждение о том, что правила эти имеют существенные отличия. Такую ситуацию, в частности, мы наблюдаем и говоря об учете основных средств. «Похожести» в методологии учета понятны и очевидны. Важнее отличия. Они состоят, прежде всего, в возможности представить в отчетности основные средства, разделив их на классы в соответствии с экономическим их значением для хозяйственной жизни фирмы. Далее, более широкая, в сравнении с российской практикой, возможность реализации идеи профессионального суждения бухгалтеров, уже на стадии признания и первоначальной оценки основных средств позволяет бухгалтеру значимо влиять на суммы капитализации (декапитализации) затрат, связанных с приобретением объектов основных средств. Эти отличия, иногда существующие в неявном виде, необходимо учитывать как при ведении учета по МСФО, так и при осуществлении процедур трансформации отчетности.

В российском бухучете есть правило: первоначальная стоимость ОС не изменяется, кроме случаев достройки, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации, переоценки. Это означает, что проводки, затрагивающие дебет или кредит счета 01 «Основные средства», можно делать только в названных случаях (помимо приобретения и выбытия ОС).

В МСФО нет никаких ограничений на изменение стоимости ОС. Независимо от того, когда возникли затраты — в связи с приобретением ОС или в связи с его дальнейшим обслуживанием, эти затраты оцениваются с помощью одних и тех же критериев.

Например, дорогостоящий ремонт или техосмотр могут учитываться как отдельный компонент ОС, если между ремонтами (техосмотрами) проходит более года.

Так же как и в российском бухучете, в МСФО можно выбирать один из двух способов учета ОС — по исторической стоимости или по переоцененной — и применять этот способ ко всему классу ОС (земельным участкам, зданиям, автотранспорту и т.д.).

По правилам российского бухучета сначала переоценивается первоначальная стоимость ОС, ее нужно довести до восстановительной стоимости (то есть стоимости покупки аналогичного нового ОС). А затем пересчитывается амортизация пропорционально изменению первоначальной стоимости.

В результате переоценки балансовая стоимость ОС, как правило, возрастает, но чаще всего она отличается от рыночной (особенно по недвижимости)^[7].

В МСФО возможно два способа переоценки ОС, по выбору организации. Первый — такой же, как в РСБУ.

А второй способ применяется для того, чтобы отразить в балансе ОС (в частности, здания) по рыночной стоимости.

Сначала нужно полностью списать накопленную на дату переоценки амортизацию, а потом остаточную стоимость объекта довести до рыночной (справедливой).

Если использовать российский План счетов, то проводки будут такие (при первой дооценке ОС): Дебет счета 02 «Амортизация основных средств» Кредит счета 01 «Основные средства» и Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

В российском учете амортизация начисляется на первоначальную (например, при линейном способе) или остаточную (при способе уменьшаемого остатка) стоимость ОС. При любом способе начисления амортизации стоимость ОС списывается до нуля.

В МСФО через амортизацию списывается не вся стоимость ОС, а так называемая амортизируемая величина.

Чтобы ее посчитать, организация сначала определяет приблизительную прибыль, которую она сможет получить от продажи (выбытия) ОС после окончания его СПИ (ликвидационную, или, как ее еще называют, остаточную, стоимость).

Ликвидационную стоимость необходимо пересматривать как минимум в конце каждого отчетного года.

Если она изменится, то поменяется и амортизируемая величина, и сумма ежемесячной амортизации. Если ликвидационная стоимость составляет несущественную величину, то амортизация начисляется на полную стоимость ОС.

Порядок начисления амортизации, при котором ликвидационная стоимость не списывается, представляется логичным.

Ведь если СПИ меньше срока экономической службы ОС, то в конце СПИ актив можно продать и получить прибыль, значит, эту часть стоимости ОС организация не потребляет в своей производственной деятельности. Поэтому нет оснований включать ее в расходы через амортизацию.

Согласно ПБУ 6/01 СПИ — это период времени, в течение которого ОС приносит экономические выгоды.

В отдельных случаях он определяется исходя из количества продукции, которое этот объект ОС может произвести. СПИ определяется при принятии объекта к учету и может пересматриваться в случае реконструкции и модернизации. На практике СПИ в бухучете принято определять с помощью налоговой Классификации ОС^[8].

В МСФО под СПИ понимается то же, что и в ПБУ 6/01. Однако, в отличие от российского ПБУ, в IAS 16 более подробно указано, какие факторы необходимо принимать во внимание при определении СПИ. Это, в частности, не только предполагаемый физический износ, но и моральное устаревание, возникающее из-за усовершенствования производственного процесса либо в результате изменения спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи актива.

Кроме того, в IAS 16 прямо говорится, что СПИ может быть короче, чем срок физической службы актива.

По правилам МСФО СПИ должен пересматриваться как минимум один раз в конце отчетного года для проверки его актуальности.

В ПБУ 6/01 приведены четыре способа начисления амортизации:

— линейный;

— уменьшаемого остатка;

— пропорционально объему продукции;

— списания стоимости по сумме чисел лет СПИ.

Организация может выбрать один из перечисленных способов начисления амортизации и применять его к группе однородных объектов ОС. В течение СПИ изменять способ начисления амортизации нельзя.

В IAS 16 есть первые три из перечисленных методов амортизации, а способ списания стоимости по сумме чисел лет не предусмотрен. Но основное отличие от РСБУ заключается в том, что в международном учете метод амортизации должен отражать предполагаемую структуру потребления предприятием будущих экономических выгод от актива. Например, объекты недвижимости на протяжении своего СПИ всегда приносят равный доход. Поэтому их стоимость лучше списывать линейным методом.

А вот, например, с автомобилем не так. В первые годы эксплуатации машина работает лучше, а со временем экономическая выгода от актива уменьшается. Поэтому для автомобиля, станка и других механизмов больше подойдет способ уменьшаемого остатка, который обеспечивает большие суммы амортизации в начале СПИ, а по мере эксплуатации актива сумма амортизации постепенно уменьшается.

По правилам МСФО метод амортизации должен пересматриваться как минимум один раз в конце каждого отчетного года, и если способ потребления экономических выгод от актива изменился, то нужно изменить и способ начисления амортизации.

По правилам ПБУ 6/01 амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия ОС к учету.

В МСФО амортизация начинает начисляться сразу, как только объект становится доступен для использования, начиная с любого дня месяца.

В российском бухучете начисление амортизации приостанавливается в случаях:

— консервации более чем на 3 месяца;

— капитального ремонта, продолжительность которого более года.

В МСФО не разрешается прерывать начисление амортизации в течение СПИ. В то же время, если амортизация определяется исходя из количества продукции, амортизация не будет начисляться при простоях, консервации и в других случаях, когда выпуск продукции на ОС приостановлен.

По правилам РСБУ на земельные участки амортизация не начисляется. В ПБУ 6/01 нет отдельного правила о том, как учитывается земельный участок под принадлежащим организации зданием.

В IAS 16 говорится, что земельный участок для целей начисления амортизации отражается в учете как отдельный актив, даже если он приобретен вместе со зданием. Вопрос о начислении амортизации на земельный участок решается в зависимости от СПИ. Чаще всего СПИ земельных участков не ограничен, такие участки не амортизируются. Но если земельный участок имеет ограниченный СПИ (например, площадка для размещения отходов), то он является амортизируемым активом^[9].

Если организация покупает земельный участок, на котором размещены объекты, подлежащие сносу (например, земельный участок для сознания санитарно-защитной полосы), то стоимость сносимых объектов нужно списать через амортизацию, даже если сам участок не амортизируется.

ПБУ 6/01 не содержит такого понятия, как обесценение ОС.

В IAS 16 закреплена обязанность организации проверять балансовую стоимость своих ОС на обесценение. О том, как тестировать объекты на обесценение и в случае необходимости обесценивать их, говорится в специальном стандарте МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Суть обесценения заключается в том, что актив должен отражаться в отчетности по стоимости, не превышающей его возмещаемую стоимость. Возмещаемая стоимость — это максимальный доход, который ОС может принести организации. Она определяется как наибольшая из двух величин:

(или) справедливая стоимость ОС за минусом расходов на продажу;

(или) ценность использования актива (сколько денег получит организация, используя ОС в своей деятельности).

Есть активы, которые приносят деньги для компании не самостоятельно, а вместе с другими активами (например, административное здание).

В таком случае возмещаемая стоимость определяется для группы активов (генерирующих денежные средства), в которую входит этот актив.

Если балансовая стоимость актива окажется выше его возмещаемой стоимости, то балансовую стоимость нужно уменьшить.

Величина обесценения, как правило, включается в расходы.

Если впоследствии возмещаемая стоимость актива возрастет, то сумму его обесценения нужно будет восстановить до текущей балансовой.

Согласно ПБУ 6/01, если ОС физически выбывает или по каким-либо причинам (например, вследствие морального износа) не способно приносить организации доходы, его нужно списать с учета.

Но на практике, как правило, это происходит только при физическом выбытии имущества.

Например, старое здание производственного цеха может амортизироваться до полного списания стоимости, даже если оно давно не используется в производственной деятельности.

Если ОС использовали какое-то время в деятельности организации, а потом продали, оно отражается на счете 01 вплоть до момента выбытия.

Дело в том, что перевод актива из категории ОС в категорию товаров (реклассификация) не предусмотрен российскими нормативными актами по бухучету.

Согласно МСФО признание балансовой стоимости объекта ОС прекращается:

(или) при его выбытии;

(или) когда от его использования не ожидается доходов.

Как видим, условия для списания ОС в МСФО совпадают с нормами российского ПБУ.

В то же время в МСФО доходы и расходы, возникающие в связи со списанием объекта ОС, отражаются свернуто.

ОС, которые компания какое-то время использовала в деятельности, а затем решила продать, в МСФО признаются как отдельный вид оборотных активов. Они так и называются — долгосрочные активы, предназначенные для продажи.

Всего вопросов:

Правильных ответов:

Верно: %

Мы установили диапазон значений:

• 0 — 30% — Младенец
• Вы в самом начале пути открытия МСФО
• 31 — 50% — Школьник
• Вы начали изучать МСФО
• 51 — 80% — Студент
• Вы уже что-то знаете по МСФО, но этого будет не достаточно для успешной сдачи экзамена, т.к. на экзамене никто не предложит выбор правильного ответа из уже представленных ответов, а также задания будут сложнее, чем данные тесты
• Более 80% — Профессор
• Вы хорошо знаете теорию МСФО, но для успешной сдачи экзамена Вы должны научиться применять знания теории на практике. Будьте практикующим профессором! Решайте задачи!

Основные средства в соответствии с МСФО

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 посвящен учету основных средств в организации и сформированным в соответствии с учетными данными отчетам по ОС. МСФО 16 — это международный стандарт, который используется при формировании финансовой и отчетной документации для заинтересованных лиц, не являющихся резидентами РФ. В России IAS 16 введен в действие с 09.02.2016 посредством приказа Минфина РФ № 217н от 28.12.2015 (приложение № 8).

Используется данный международный стандарт вместе с остальными принятыми IAS. Он может применяться как в обязательном порядке, так и на добровольной основе. Однако если применение сопряжено с существенными затратами на их реализацию и наймом экспертов узкой направленности, то применение норм IAS добровольно осуществляется только в исключительных случаях (например, при привлечении иностранных инвесторов).

В финансовой отчетности для каждого вида основных средств компания обязана раскрывать следующую информацию (п. 73):

• оценки для расчета валовой балансовой стоимости;
• используемые методы начисления амортизации;
• сроки полезной службы или нормы амортизации;
• валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация на начало и конец периода;
• расшифровка балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода (отражаются поступления, выбытия, приобретения в результате объединения предприятий, увеличения или уменьшения стоимости в результате переоценок, убытки от обесценения, курсовые разницы и т.д.).

Кроме того, раскрываются ограничения прав собственности и стоимость основных средств, переданных в залог, сумма расходов по незавершенному строительству, сумма договорных обязанностей по приобретению основных средств и т.д.

Похожие записи:

• Налог на имущество, землю и ЖКУ: за что могут не платить пенсионеры
• Близкородственные браки: страшилка или реальный риск?
• Как обстоят дела по обеспечению военнослужащих жилищной субсидией в 2022 году